1制度の概要

　令和5年度の税制改正では、以前から言われていた「相続税と贈与税の一体化」についての改正が織り込まれています。それは「生前贈与の加算期間延長」と「相続時精算課税制度の改正」です。
　富裕層が生前から暦年贈与を繰り返すことで、相続税の負担を免れているとの批判があり、それを実質的に無効とする期間が延長されました。
　また活用しにくいと不評であった相続時精算課税制度についても年間110万円の基礎控除が創設されるなど、大きな改正がされました。

2生前贈与の加算期間延長

　令和6年1月1日以降の贈与から生前贈与の加算期間が3年間から7年間に延長されることとなりました。
　また、相続開始前4～7年の間に贈与された財産については、生前贈与加算の計算上、贈与された財産の価額の合計額から100万円を控除することができる制度が創設されました。

生前贈与の加算期間は相続開始年に応じて下記のようになると予想されます。

例えば、令和10年4月30日に相続が開始された場合は4年4か月が加算対象期間となりますし、令和13年1月1日以降に相続が開始された場合は、最長の7年が加算対象期間となります。

3相続時精算課税制度の改正

　令和6年1月1日以降から相続時精算課税制度を選択した場合でも、年間110万円の基礎控除が新たに加わり、毎年110万円以下の贈与であれば贈与税の申告が不要となります。
　さらに、毎年110万円以下となった非課税の金額は将来相続税に加算する必要もありませんので、贈与税も相続税も掛からないこととなります。
　また、本制度は相続発生時に贈与された財産を贈与時点の時価で相続財産に含めて相続税を計算しますが、本制度により贈与された土地又は建物で災害等により被害を受けた場合には、相続時点の被害を受けた後の価額で相続税が計算される措置が設けられました。
　今回の改正により、今まで使い勝手の悪かった本制度の利便性が大きく向上したため、富裕層を中心に利用者が大きく増加するのではないかと予想されます。

1制度の概要

　近年の高齢化に伴い、相続による財産移転の時期は遅くなる傾向にあります。このような背景を踏まえ、高齢者の保有する財産を次世代に円滑に移転させ、経済の活性化を図ることを目的として相続時精算課税制度が設けられました。相続時精算課税制度は、特定贈与者からの贈与により取得した財産に対する贈与税を贈与時に納付し、その後その特定贈与者の相続開始時に相続時精算課税適用財産と相続又は遺贈により取得した財産とを合計した価額を基にした相続税額から、既に納付した相続時精算課税に係る贈与税に相当する金額を控除することにより相続税と贈与税の一体化を行う制度であります。

2適用要件

⑴贈与者はその年１月１日において60歳以上の者であり、受贈者はその年１月１日において※18歳以上で、贈与者の直系卑属である推定相続人又は贈与者の孫であること。　

※令和４年３月31日以前の贈与については20歳になります。

⑵相続時精算課税選択届出書を贈与税の期限内申告書に添付して、納税地の所轄税務署長に提出すること。

3相続時精算課税の有効な使い方

　相続時精算課税を選択した財産は、贈与者の相続時に相続財産に加算され、相続税の精算が行われます。この時、相続財産に加算される価額は、贈与時の価額となります。
　つまり、贈与時よりも相続時において値上がりが予想される財産は、相続税の節税効果が期待されます。順調に成長している会社の非上場株式や地価上昇が見込める地域の土地などがこれに該当します。
　例えば、父が100％保有するX社の株式の評価額がここ数年上昇傾向し、評価額が5千万円になったため、相続対策として息子にX社株の全部を贈与し、相続時精算課税を選択した場合と何もしなかった場合とでは、父の相続時にどのような差異が生じるでしょうか。

〈前提条件〉
　①相続人　　　：母　息子　２人
　②X社株　　　 ：父の相続時の評価額は5千万円から1億円に上がり、すべて息子が相続する
　③その他財産　：3億円あり、母と息子でそれぞれ二分の一ずつ相続する

※⑴課税価格
　(X社株評価)　 (特別控除)
　5,000万円　-　2,500万円　＝　2,500万円

　⑵贈与税額
　(課税価格)　　 (税率)
　2,500万円　×　20％　＝　500万円

〈結論〉
相続時精算課税を適用した場合の納付額は贈与税500万円+相続税4,585万円＝5,085万円であり、何もしなかった場合の納付額は相続税6,770万円となり、1,685万円の節税ができたことになります。

4相続時精算課税の注意点

⑴ 相続時精算課税を適用した後は、暦年課税に戻ることができなくなります。つまり、暦年贈与の110万円の非課税枠は利用することができなくなります。

⑵ 相続時精算課税を適用して土地を贈与した場合、その土地について小規模宅地等の特例を適用することができなくなります。

⑶ 相続時精算課税を適用する場合には、必ず相続時精算課税選択届出書を贈与税申告書と合わせて提出が必要になります。
　
⑷ 相続時精算課税を適用した財産は、贈与者の相続財産に加算されるため、相続税の計算上、贈与を受けていない他の相続人の税負担にも影響を与えることになります。

5用語の意義

⑴特定贈与者
　相続時精算課税の選択をした相続時精算課税適用者に相続時精算課税適用財産を贈与した者

⑵推定相続人
　　現状のままで相続が開始した場合に、相続人となる人

⑶小規模宅地等の特例
　一定の要件を満たすと土地の相続税評価額を最大80％減額できる制度

　令和５年１０月１日より始まる適格請求書等保存方式（いわゆる、「インボイス制度」）では、仕入税額控除を行うためには適格請求書の保存が必要となります。本シリーズでは、来るべくインボイス制度施行に当たり、実務上留意しておくべき点をまとめております。

1インボイスの修正対応

　インボイス制度施行下では、一定の記載事項（取引年月日・消費税額等）が記載されている適格請求書（以下、「インボイス」）を保存することにより、仕入税額控除を行えるようになります。そのため、インボイスに記載ミスがある場合は、仕入税額控除を適用することができなくなります。
　こうした場合には、インボイスを修正し、再度交付する必要が生じます。その際にインボイスを修正する者は、下記のようになります。

　このように、原則としてはインボイスを発行した売手側が修正し、修正したインボイス（いわゆる、「修正インボイス」）を再度発行することが必要になります。しかしながら、例外として、買手が正しい内容の仕入明細書等を作成し、売手に確認を取った後に交付することにより、修正インボイスを交付したことにできます。この手法を取った場合には、買手側での修正も認められています。
　なお、両者それぞれがインボイスを修正することは認められていないため、どちらが修正対応を行うのかを取引先と確認する必要があります。

2見積額が記載された適格請求書の保存等

　水道光熱費などのように、検針等に一定の期間を要し、課税仕入れを行った課税期間の末日までに支払対価の額が確定しない課税仕入れについては、下記の取扱いが認められています。

① 　見積額が記載されたインボイスの交付を受ける場合
　取引の相手方から見積額が記載されたインボイスの交付を受ける場合、当該インボイスを保存することにより仕入税額控除が認められます。
　なお、見積額と確定額が異なった場合には、確定額が記載されたインボイスの交付を受け、保存する必要が生じます。

②　見積額が記載されたインボイスの交付を受けられない場合
　電気・ガス・水の供給のような適格請求書発行事業者から継続して行われる取引については、取引の相手方から見積額が記載されたインボイスの交付を受けられない場合であっても、後日金額が確定した際に交付されるインボイスの保存を要件とし、適正に見積もった金額を用いて仕入税額控除を行うことが認められています。

　なお、上記①、②のいずれの場合でも、その後確定した対価の額が見積の額と異なる場合は、その差額を、その確定した日の属する課税期間における課税仕入れに係る支払対価の額に加算又は控除することとなります。

3適格簡易請求書

　小売業などの、不特定かつ多数の者に課税資産の譲渡等を行う一定の事業については、通常のインボイスに代えて、適格簡易請求書（いわゆる、「簡易インボイス」）の交付を行うことが認められています。
簡易インボイスでは、通常のインボイスと比較し記載事項が簡易なものとなっております。
図にまとめると、下記のようになります。

このように、通常のインボイスとは何点か違いがあるため、簡易インボイスを用いる小売業の方は記載事項の違いを把握しておく必要があります。

　令和5年10月1日より始まる適格請求書等保存方式（いわゆる、「インボイス制度」）では、仕入税額控除を行うためには適格請求書の保存が必要となります。今回は免税事業者等を相手とする場合の取扱いについてまとめました。

1免税事業者からの仕入れに係る経過措置

　インボイス制度が施行されると、適格請求書発行事業者以外の者(登録を受けていない課税事業者、免税事業者、個人消費者など)からの課税仕入れについては、仕入税額控除を行うことができません。
　しかし、激変緩和のための経過措置としてインボイス制度開始から6年間においては、適格請求書発行事業者以外の者からの課税仕入れであっても、仕入税額相当額の一定割合については仕入税額とみなして仕入税額控除をすることができる経過措置が設けられています。

2免税事業者からの課税仕入れを行う場合の会計処理例

　経過措置期間における免税事業者からの課税仕入れを行う場合の会計処理は次のようになるのではないかと想定されます。なお税抜経理方式を前提とします。

(1) 費用に該当する場合

(2) 固定資産の取得に該当する場合

免税事業者から固定資産を購入した場合、仕入税額控除できない20%相当額は資産の取得価額に含めることになります。
(注)の雑損失10,000円は本来機械装置の取得価額に算入すべき金額ですが、法人税法上では、「償却費として損金経理した金額」として取り扱い、償却限度額を超える部分の8,000円※を法人税申告時に別表四で調整(加算・留保)します。

　　※10,000円−10,000円×0.200＝8,000円

3免税事業者か否かの確認方法

　しかし、現実には取引先が課税事業者、免税事業者のどちらなのかはわからないことが多く、また相手方には確認しにくいことと思われます。
　ひとつの方法としては、取引先に自社の登録番号のお知らせを文書発行して行い、その際に相手の登録番号と免税事業者か否かの確認を求める文書を追加します。
　これらを一連の流れにより行うことで確認のしにくさも緩和されるのではないかと思われます。　

手順
(1) 税務署に適格請求書発行事業者の登録申請を行い、登録通知書をもらう。
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　↓
(2) 取引先に自社の登録番号のお知らせを行い、それと同時に取引先の登録番号の通知を求める。

　令和５年１０月１日より始まる適格請求書等保存方式（いわゆる、「インボイス制度」）では、仕入税額控除を行うためには適格請求書の保存が必要となります。本稿では、来るべくインボイス制度施行に当たり、実務上留意しておくべき点をまとめました。

1請求書等の交付がない場合のインボイス対応

　冒頭で述べたように、インボイス制度が施行されると、仕入税額控除を行うためには、原則として、当該取引の適格請求書の保存が必要になります。しかしながら、事務所の家賃の支払いなどのように、取引の都度請求書や領収書が発行されない取引もあります。このような取引では以下に掲げる書類の保存を行うことで仕入税額控除が認められます。

このように、支払いの方法により保存する書類は少し異なりますが、それぞれ上記に掲げた書類を保存することにより、仕入税額控除が認められるようになります。
　なお、適格請求書として必要な記載事項は、一つの書類に全て記載されている必要はありません。インボイス制度施行以前の契約では、契約書に貸主の登録番号や適用税率などが記載されていないことが考えられます。その場合でも、「登録番号」「適用税率」「消費税額等」など、適格請求書を構成する事項のうち、契約書に記載されていないものを別途受け取り、上記に掲げた書類と合わせて保存することにより、適格請求書の要件を充たすことができ、仕入税額控除が認められます。

2インボイス制度における旅費交通費の留意点

(1) 従業員が立替払いしている場合

　事業者が仕入税額控除を行うためには、事業者宛の適格請求書が必要になります。そのため、従業員が旅費交通費を立替払いしている場合に、その適格請求書の宛名が事業者でなく、従業員になっている場合は、原則としては仕入税額控除が行えなくなるため、注意が必要です。
　しかしながら、適格請求書の宛名が従業員のものであっても、以下に掲げる二点の書類を保存することにより仕入税額控除を行うことが認められます。

　①従業員宛の適格請求書
　②従業員が作成した「立替金精算書」

　また、３万円未満の公共交通機関による旅客の運送については、インボイスの交付義務が免除されているため、帳簿の保存のみで仕入税額控除が認められます。なお、その際には帳簿に「３万円未満の鉄道料金」などと記載する必要があります。
　３万円以上の公共交通機関を使用した場合では、インボイスの交付義務があるため、適格請求書の記載事項が記載されている乗車券の保存が必要になります。しかし、公共交通機関の利用の際に乗車券が回収される場合も見受けられます。その際には、帳簿に「相手方の公共交通機関の住所」及び「入場券等」と記載することで、３万円以上の場合でも帳簿のみの保存で仕入税額控除が行えるようになります。

(2)事業者が従業員に出張費を支給している場合

　事業者が従業員に出張旅費を支給している場合は、その支給した額のうち「通常必要であると認められる」部分の金額については、帳簿のみの保存で仕入税額控除が認められる特例があります。なお、その際には帳簿に「出張旅費等特例」などと記載する必要があります。また、この特例には具体的な金額の要件が定められておりませんが、「通常必要であると認められる」金額の判定は、所得税法基本通達９－３《非課税とされる旅費の範囲》により行われます。
　また、実費相当額を支給する場合でも、その支給が旅費規定等に基づいて行われている場合には、上記の特例を適用することが可能になります。

1概要

　青色申告書を提出する法人が、令和4年4月1日から令和6年3月31 日までの間に開始する各事業年度に国内雇用者に対して給与等を支給する場合において、一定の要件を満たしたときは、給与増加額の最大40%の税額控除を適用することができます。
　適用要件は2つあります。中小企業者等は大企業向けの規定の適用を受けることができ、2つの適用要件と比較して税額控除率の高いものを選択することが考えられます。両者ともに控除税額は、適用年度の法人税額の20％が上限となります。
　令和3年4月1日から令和4年3月31日までに開始する事業年度について適用される所得拡大促進税制については、以下のページをご参照ください。

令和3年度税制改正大綱　所得拡大促進税制

2適用要件と取扱い

(1) 大企業向け
①継続雇用者の給与が前年度比3%以上増加した場合には、雇用者全体の給与増加額の15％が税額控除されます。前年度比4％以上増加した場合には、25％の税額控除となります。
②教育訓練費が前年度比20％以上増加した場合には、税額控除率が5％上乗せされ、最大30%の税額控除となります。

所得拡大促進税制においては、新たに雇用した労働者に支払った賃金の増加額を基準として算定していました。今回の改正では、2年間継続して雇用している労働者に支払っている賃金の増加額を基準として算定することになりました。

(2)中小企業向け（中小企業者等が対象）
①雇用者全体の給与が前年度比1.5%以上増加した場合には、その増加額の15％が税額控除されます。前年度比2.5％以上増加した場合には、30％の税額控除となります。 ②教育訓練費が前年度比10％以上増加した場合には、税額控除率が10％上乗せされ、最大40%の税額控除となります。

所得拡大促進税制では最大25％の控除率でしたが、賃上げ促進税制において最大40%の税額控除をすることが可能となりました。また、経営力向上計画の証明要件は廃止されることとなりました。適用要件に関して所得拡大促進税制からの変更はありません。

3所得拡大促進税制との相違点

4用語の解説

①給与等支給額
役員等の特殊関係者等を除く国内雇用者に支払った給与等をさします。退職金や雇用調整助成金などの助成金は該当しません。
②継続雇用者の給与等支給額
前事業年度及び適用年度の全ての月分の給与等の支給を受けた国内雇用者で65歳未満の労働者に対する給与等支給額をさします。

前回に引き続き、“令和４年度税制改正大綱”のポイントとなる項目について、上場株式の配当関連を中心に改正点を確認していきます。

1上場株式等に係る配当所得等の課税方式の選択について

(1) 改正のポイント
　平成29年度改正により、上場株式等に係る配当所得等について、所得等と住民税は異なる課税方法に選択できるようになり、また令和3年度改正により、令和3年分以降の確定申告書の第二表にある住民税に関する事項に申告不要の欄が設けられ、所得税では総合課税又は申告分離課税を選択し、個人住民税では申告不要を選択したい場合には、この欄に〇を付すことにより、市町村に別途個人住民税の申告書を提出する必要がなくなりました。
　さらに今回の令和4年度改正により、令和6年度分以降の上場株式等の配当所得等については、所得税と個人住民税について異なる課税方式を選択することができなくなり、個人住民税を所得税と課税方式を一致させることになりました。

(2) 改正の背景
　現在、上場株式等の配当所得等について、所得税では総合課税又は申告分離課税を選択し、個人住民税は申告不要を選択することにより、国民健康保険等の算定基準となる合計所得金額に含まれないため、保険料の増額を抑えることが可能となっております。
　社会保障制度の維持と公平性の観点から、令和6年度分以降については、所得税・個人住民税を共に申告をするのか、申告不要にするのかを選択することとなります。

(3) 令和3年度における配当所得に係る確定申告の注意点

　上記の表の通り、課税所得金額が900万円以下の場合はパターン3の所得税は総合課税を選択し、個人住民税は申告不要を選択することが有利であり、課税所得金額が1,000万円前後以上の場合はパターン1の所得税・個人住民税共に申告不要を選択することが有利となります。また、節税だけでなく、個人住民税を申告不要にすることで国民健康保険などの保険料を減額することができる可能性もあります。
　ただし、上場株式等に係る譲渡損失の金額がある場合で配当所得等の金額と損益通算を行う場合には所得税については申告分離課税を選択することとなります。

2上場株式等に係る配当所得等の課税の特例について

(1) 改正のポイント
　令和5年10月1日以降に支払いを受ける上場会社等の配当等について、その上場会社株式の持株割合が3％未満の個人株主については、同族会社である法人との合計額で3％以上となる場合には、その個人株主の配当所得等については総合課税の対象となります。つまり、上場株式等に係る譲渡損失の金額がある場合でも、持株割合が同族会社との合計で3％以上の個人株主については、上場株式等に係る配当所得等の金額と損益通算ができなくなります。

(2)改正の背景
　上場株式の配当等について、持株割合が3％未満の個人株主は、①総合課税、②申告分離課税、③申告不要のいずれかを選択することができましたが、同族会社である法人を通じて株式を保有し、持株割合を恣意的に下げ、課税の公平性が保たれていない状況が指摘されていたため、この改正が行われました。

(3)同族会社と合計して持株割合が3％以上となる場合の具体例

3完全子法人等の配当に係る源泉徴収の見直しについて

(1) 改正のポイント
　令和5年10月1日以降に行われる完全子法人株式等(株式保有割合100％)及び関連法人株式等(発行済株式等に占める割合が3分の1超の保有)に係る配当等については、所得税が課されず、その配当等に係る所得税の源泉徴収は行わないこととなります。

(2) 改正の背景　
　完全子法人株式等及び負債利子を控除した関連法人株式等に係る配当等の額の全額が益金不算入のため法人税が課されないこととなっていますが、配当等の支払の際に源泉徴収を行っているため、控除すべき源泉所得税が法人税額を上回った場合に還付金及び還付加算金が発生し、源泉徴収事務と還付事務の両方が生じる事態となっていました。源泉所得税が法人税の前払的性格を持つことや、納税に係る事務負担を減らす観点からこの改正が行われることとなります。

(3) 改正前後のイメージ図

令和３年１２月１０日に“令和４年度税制大綱”が発表されました。今回はその中からポイントとなる項目について改正点を確認していきます。

1納税環境整備－電子帳簿保存法の改正－

(1) 改正のポイント
　“令和3年度税制改正による電子取引データの保存”に２年の猶予期間が設けられました。
(2) 改正内容
　令和４年１月１日より施行予定であった“電子取引データの電子保存”について、実務上の対応などを鑑みて、以下の要件に該当する事業者については、２年の猶予期間が設けられることになりました。

　適用期間は、令和４年１月１日より令和５年１２月３１日までになります。
　今回の改正により２年間の準備期間ができましたので、実務においてはこの2年間で“電子取引データの電子保存”に対応できる体制を整え、令和６年１月１日の施行に備えるのが望ましいと考えます。

2少額減価償却資産の取得価額の損金算入制度の見直し

(1) 改正のポイント⇒少額減価償却資産で、貸付け（主要な事業として行われるものを除く。）の用に供したものについては、即時償却等の対象外となりました。

(2)改正内容
　以下に掲げる損金算入制度について、対象資産を貸付けの用に供した場合には、即時償却等の対象外となりました。
　①少額の減価償却資産の取得価額の損金算入制度(対象資産の取得価額：10万円未満)
　②一括償却資産の損金算入制度(対象資産の取得価額：20万円未満)
　③中小企業者等の少額減価償却資産の取得価額の損金算入の特例(対象資産の取得価額：30万円未満)
　
※③については、上記改正とともに適用期限も2年間延長されており、令和6年3月31日まで適用されます。

これまで、少額減価償却資産に該当する資産（ドローンなど）を大量に購入し、貸付けの用に供することで、費用が増加し、その結果として一時的に課税を繰延べるスキーム（いわゆる「ドローン節税」）を行うことができましたが、今回の改正により封じられることになりました。
なお、主要な事業として貸付けを行っている事業者（リース会社・レンタル業者など）については、今回の改正での影響はございません。

3住宅ローン控除

(1) 改正のポイント
①　控除率が１%より0.7%へ引き下げられました。
②　所得要件が3,000万円より2,000万円へ引き下げられました。
③　適用期間が令和７年１２月３１日までに４年延長されました。

(2) 改正内容　
◇改正前

◇改正後(新築の場合)

◇改正後(中古の場合)

※ 上記の「認定住宅」とは、認定長期優良住宅及び認定低炭素住宅をいいます。

　今回の改正により住宅区分が増え、今までの制度より少し複雑になりました。
住宅ローン控除の適用を受けることを考えている方は、ご自身が購入される住宅がどの区分に当てはまるのかよく確認することが必要です。

1概要

　近年、働き方改革の推進、コロナ禍の影響による在宅勤務（テレワーク）、副業をする人、フリーランスの人など、働き方の多様化が進む中で、人的役務提供に係る対価については、その所得区分が重要になります。人的役務提供に係る対価が事業所得の場合、役務提供者の所得金額は収入金額から必要経費を控除して計算されますが、給与所得の場合は、収入金額から給与所得控除額（最低55万円）を控除して計算されます。この給与所得控除額は実額を控除するのではなく、概算控除のため、事業所得と給与所得では所得金額に相違が生じます。
　また、会社側においても、役務提供の対価を外注費（事業所得）として処理をする場合と給与等（給与所得）として処理する場合とでは、所得税の源泉徴収、消費税の仕入税額控除、さらに社会保険料及び労働保険料の負担という点で相違が生じます。特に消費税では事業所得に該当すれば、仕入税額控除の対象になり、租税回避行為につながる可能性もあるため注意が必要となります。

2事業所得と給与所得の区分

3事業所得と給与所得の判定

　事業所得と給与所得の判定の方法は、現在、最高裁昭和56年4月24日判決が基準指標となっております。判定のポイントは以下の通りです。
【事業所得】

⑴自己の計算と危険において独立して営まれている

⑵営利性、有償性を有している

⑶反復継続して遂行する意思と社会的地位が客観的に認められる業務である

【給与所得】

⑴指揮命令に服して労務提供をしている

⑵空間的・時間的な拘束を受けている

⑶継続的又は断続的に労務、役務の提供をしている

⑷役務提供者の代替は認められないこと

　消費税や社会保険料の負担を減らすため、形式的に雇用契約を請負契約に変えて外注費として処理する方法がありますが、実質が雇用契約であれば、課税庁からは給与として認定されることが考えられます。近年においても、東京地方裁判所令和3年2月26日判決において、作業員を外注費として報酬の支払いをしていた法人につき、その報酬は給与であると判断されました。（原告が東京高裁に控訴中のため、本件は継続中です）

4参考―最高裁昭和56年4月24日判決

　弁護士顧問料の所得区分を争点とした事案であり、事業所得と給与所得の判定基準を示し、この時の弁護士顧問料は事業所得に該当すると決着したもので、その後の事業所得と給与所得をめぐる裁判において大きな影響を与えた事案となっております。